Правомерность вызова сотрудников в налоговую инспекцию в качестве свидетелей

Вызов сотрудников в налоговую инспекцию 

В первую очередь, необходимо различать два разных вида вызовов в налоговые органы:

1) вызов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов (пп.4 п.1 ст.31 Налогового кодекса и др.);

2) вызов свидетелей (пп.12 п.1 ст.31 и ст.90 Налогового кодекса)(при этом, в свою очередь, при вызове конкретного физического лица необходимо различать вызов его на допрос в качестве свидетеля от вызова его для дачи  пояснений (особенности этих процессуальных действий см.далее)).

Вызов представителей налогоплательщика в ИФНС налоговую инспекцию 

В первом случае, согласно пп.4 п.1 ст.31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе  вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.

Во этом случае представлять интересы организации-налогоплательщика могут уполномоченные представители налогоплательщика (а не его топ-менеджеры).  

Так согласно пп.6 п.1 ст.21 Налогового кодекса налогоплательщики имеют право представлять свои интересы в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, лично либо через своего представителя.

В силу п.1 ст.26 Налогового кодекса налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно п.1 ст.29 Налогового кодекса  уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. 

Таким образом, по общему правилу, представлять интересы организации на всех этапах налоговой проверки могут уполномоченные представители налогоплательщика. Обязательное участие топ-менеджеров в ходе налоговой проверки, в том числе общение их с проверяющими (дача пояснений и т.п.), законодательством не предусмотрено.

Вызов в качестве свидетеля в налоговую инспекцию 

Что касается случаев вызова в качестве свидетелей (на основании пп.12 п.1 ст.31 и ст.90 Налогового кодекса), то данные ситуации вызывают много споров.

Как поясняется в абз.2 п.5.1.  письма ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837 «О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками» в качестве свидетелей могут выступать лица, не заинтересованные в исходе дела. Если в качестве свидетелей были опрошены лица, заведомо заинтересованные в исходе дела, например, проверяемый налогоплательщик — физическое лицо, представитель налогоплательщика — юридического лица (в частности, директор, главный бухгалтер), протокол допроса такого лица может быть квалифицирован как документ, которым оформлены пояснения налогоплательщика (пп.4 п.1 ст.31 Налогового кодекса РФ).

А как  указано было выше при вызове по данному основанию представлять интересы налогоплательщика может его уполномоченный представитель. Таким образом, возможность вызова налоговыми органами директора и главного бухгалтера в качестве свидетелей очень спорна, так как, с одной стороны, они являются лицами, заинтересованными в исходе дела и исходя из общих начал права не могут выступать в качестве свидетелей, но, с другой стороны, Налоговый кодекс не фиксирует данную норму, что и вызывает много дискуссий на практике.

Однако в качестве свидетелей могут быть вызваны иные сотрудники организации и другие физические лица. Так согласно п.1 ст.90 Налогового кодекса в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Что необходимо знать свидетелю при вызове в налоговую инспекцию. Ответственность свидетеля за неявку в налоговую инспекцию  

Необходимо учитывать ряд важных моментов: 

1) Важно различать два разных вида процессуальных действий в отношении физических лиц: дача пояснений (опрос) и допрос свидетелей. Для вызова на допрос в качестве свидетеля налоговым органом обязательно должна быть составлена повестка (см.ниже п.6)  и должна быть ссылка на ст.90 Налогового кодекса, а в любых иных ситуациях речь идет только о даче пояснений (опросе). Сотрудник организации (как и любое физическое лицо) вправе отказаться от участия в опросе (даче пояснений), не объясняя причин и не рискуя быть привлеченным к какой-либо ответственности.   

2)  Ответственность свидетеля за неявку предусмотрена ст.128 Налогового кодекса, согласно которой неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, влечет взыскание штрафа в размере тысячи рублей.

Помимо небольшой сумму ответственности следует обратить особое внимание, что ответственность предусмотрена за неявку именно по делу о налоговом правонарушении, а в не в рамках проверки (это также очень дискуссионный вопрос, не нашедший надлежащего отражения в правоприменительной практике).

Необходимо учитывать, что административная либо уголовная ответственность свидетеля по делу о данном налоговом правонарушении не предусмотрены.

3) При допросе свидетелей могут присутствовать юристы. Несмотря на то, что в ряде случаев представители налоговых органов препятствуют данному праву, ссылаясь на неурегулированность данного вопроса в Налоговом кодексе, есть достаточные основания для настаивания на присутствии юристов (ч.1 ст.48 Конституции РФ, письмо Минфина РФ и ФНС от 31.12.2013 № ЕД-4-2/23706@)). При этом сопровождающие юристы вправе делать замечания, которые подлежат занесению в протокол или приобщению к нему.

4) Принудительный привод свидетеля в рамках налоговой проверки действующим законодательством не предусмотрен.

5)  Вызваны свидетели могут быть только в  период проведения налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля.

6) Свидетель вызывается для дачи показаний по месту нахождения (в помещение) налогового органа повесткой. Рекомендуемая форма повестки о вызове на допрос свидетеля приведена в приложении к методическим рекомендациям ФНС России по ведению информационного ресурса «Допросы и осмотры».

Процедуры вручения повестки в налоговом кодексе не регламентирована, поэтому по аналогии действуют общие правила, что повестка должна быть либо вручена лично под роспись, либо быть направлена заказным письмом. Согласно п.23.3 Порядка приема и вручения внутренних регистрируемых почтовых отправлений, утвержденного Приказом ФГУП «Почта России» от 17.05.2012 N 114-п, заказные письма с уведомлением о вручении выдаются адресату при предъявлении документа, удостоверяющего личность, и после расписки на извещении и на бланке уведомления.

В любом случае, налоговый орган обязан доказать факт получения повестки вызываемым свидетелем. При отсутствии данного подтверждения ответственность за неявку не возникает.   

7) Не расценивается как отказ или иное нарушение дача свидетельских показаний типа «не помню (забыл), не знаю, я не должен знать обстоятельства этой сделки и т.п., обратитесь с официальным запросом в организацию и вам уполномоченные представители предоставят все необходимые документы» или иные аналогичные показания. 

8) Проверяемый налогоплательщик не несет ответственность за бездействие свидетелей (в том числе за неявку их в налоговый орган), которые рассматриваются только как физические лица, а не как представители налогоплательщика.

9) Интересно обратить внимание, что согласно п.1 ст.131 Налогового кодекса свидетелям возмещаются понесенные ими в связи с явкой в налоговый орган расходы на проезд, расходы на наем жилого помещения и дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Согласно Постановление Правительства РФ от 16.03.1999 № 298 за лицами, вызываемыми в налоговый орган в качестве свидетелей, за время их отсутствия в связи с этим на работе сохраняются место работы (должность) и средний заработок по основному месту работы. Лица, не работающие по трудовому договору, за отвлечение их от работы или обычных занятий помимо сумм по возмещению данных расходов получают денежное вознаграждение в размере суточных, установленных для служебных командировок на территории Российской Федерации.

Выплата сумм, причитающихся свидетелям производится по выполнении ими своих обязанностей на основании решения начальника (заместителя начальника) налогового органа, привлекавшего указанных лиц для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля, в пределах средств, выделяемых налоговому органу из федерального бюджета.

Обжалование неправомерного вызова свидетеля в налоговую инспекцию 

Согласно пп.11 п.1 ст.21 Налогового кодекса налогоплательщики имеют право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие Налоговому кодексу или иным федеральным законам.

В силу ст.103 Налогового кодекса при проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении.

В соответствии с пп.12 п.1 ст.21 Налогового кодекса налогоплательщик вправе обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц.

Таким образом, при наличии признаков злопотреблений со стороны должностных лиц налоговых органов предоставленными им правами рекомендуется обязательно обжаловать их действия в установленном законодательством порядке. 

Однако не рекомендуется идти на неоправданную конфронтацию при отсутствии признаков злоупотреблений со стороны проверяющих представителей налоговых органов.

Защита интересов при вызове свидетеля в ИФНС  

Исходя из вышеизложенного, рекомендуются следующие возможные меры  реагирования:

1) Все запросы о вызове сотрудников организации должны оцениваться на предмет являются ли они уведомлениями о вызове налогоплатель-щика, вызовом для дачи пояснений и т.п. либо повестками о вызове свидетелей.

Во всех случаях, кроме получения повестки о вызове свидетелей, представлять интересы организации могут ее уполномоченные представители (не важно, что указано в уведомлении и кого вызывают).

2) Разъяснить сотрудникам организации (в первую очередь бухгалтерии), что, если они не получили повестку о вызове в качестве свидетеля, то они вправе отказаться от предоставлению проверяющим любых сведений, не объясняя причин и не рискуя быть привлеченным к какой-либо ответственности. Они вправе ссылаться на то, что в соответствии с корпоративными правилами компании все сведения проверяющим предоставляют уполномоченные представители компании. Более того, можно указать, что предоставление ими любой информации будет расцениваться как нарушение коммерческой, служебной либо иной тайны.  

3) Разъяснить сотрудникам, что они вправе требовать направления им повестки только официально по почте, то есть не получать ее на руки под роспись. Отказ от получения повестки под роспись, а также непредоставление адреса своего местожительства или иных личных данных, само по себе не расценивается как нарушение законодательства.

4) При получении сотрудником организации либо иным обратившимся за помощью лицом повестки о вызове в качестве свидетеля юристы и иные уполномоченные лица должны оценить правомерность данного вызова и целесообразность явки.

Необходимо обеспечить всем сотрудникам и иным обратившимся лицам, вызываемым в качестве свидетелей, квалифицированную юридическую помощь и сопровождение юристов в ходе явки свидетелей в налоговые органы, в том числе согласовать с ними «линию защиты», а также  обеспечить юридическое представление интересов при обжаловании решений по привлечению свидетеля к ответственности и т.п.  

5) При наличии признаков злоупотреблений предоставленными правами  со стороны представителей налоговых органов, обеспечить эффективные контрмеры, в частности, в виде обжалования действий или неправомерных документов проверяющих в органах прокуратуры и в суде, подачи исков о компенсации затрат и убытков и т.п.     

Александр Лавров, эксперт по налоговому праву Научно-исследовательский институт правовых экспертиз и комплексных исследований, E-mail : info@niilex.ru